一文讀懂“固定資產(chǎn)”稅會(huì)差異
2021-05-26 17:10:43
《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于設(shè)備 器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2018〕54號(hào))規(guī)定：企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購(gòu)進(jìn)的設(shè)備、器具，單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊;單位價(jià)值超過(guò)500萬(wàn)元的，仍按企業(yè)所得稅法實(shí)施條例、《財(cái)政部? 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2014〕75號(hào))、《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕106號(hào))等相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。本通知所稱(chēng)設(shè)備、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)。
(注：文中符號(hào)“≡”含義為恒等于，符號(hào)“?”含義為包含于。)
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一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算的固定資產(chǎn)≡企業(yè)所得稅法界定的固定資產(chǎn)?
政策依據(jù)：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第三條 固定資產(chǎn)，是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn)：
(一)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的;
(二)使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度。
使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量。
第四條 固定資產(chǎn)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
(一)與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);
(二)該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量。
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第二十七條 固定資產(chǎn)，是指小企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的，使用壽命超過(guò)1年的有形資產(chǎn)。
小企業(yè)的固定資產(chǎn)包括：房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具、設(shè)備、器具、工具等。
《企業(yè)所得稅法》第十一條 在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十七條 企業(yè)所得稅法第十一條所稱(chēng)固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、使用時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。
小編提示：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算的固定資產(chǎn)與企業(yè)所得稅法界定的固定資產(chǎn)，是有一定差別的，企業(yè)所得稅界定的固定資產(chǎn)范圍要比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核算范圍寬泛。也就是說(shuō),企業(yè)所得稅法界定為固定資產(chǎn)，而會(huì)計(jì)上可能不確認(rèn)為固定資產(chǎn)。
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二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的“計(jì)提”固定資產(chǎn)折舊范圍≡企業(yè)所得稅法規(guī)定的“計(jì)算”固定資產(chǎn)折舊范圍?
政策依據(jù)：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》第十四條 企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。但是，已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第二十九條 小企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地不得計(jì)提折舊。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十一條在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。
下列固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除：
(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn);
(二)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn);
(三)以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn);
(四)已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn);
(五)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn);
(六)單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地;
(七)其他不得計(jì)算折舊扣除的固定資產(chǎn)。
小編提示：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求對(duì)所有符合定義且已確認(rèn)的固定資產(chǎn)“計(jì)提”折舊，要比允許企業(yè)所得稅稅前“計(jì)算”折舊扣除的固定資產(chǎn)范圍要廣。
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三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限≡企業(yè)所得稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊年限?
政策依據(jù)：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第十五條 企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第三十條 小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，并考慮稅法的規(guī)定，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十條除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下:
(一)房屋、建筑物，為20年;
(二)飛機(jī)、火車(chē)、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年;
(三)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年;
(四)飛機(jī)、火車(chē)、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年;
(五)電子設(shè)備，為3年。
小編提示：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未對(duì)固定資產(chǎn)的折舊年限作出具體的規(guī)定，畢竟同類(lèi)性質(zhì)的固定資產(chǎn)，在不同的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境使用，其磨損情況和使用壽命會(huì)存在不同的情形。這個(gè)就需要企業(yè)會(huì)計(jì)人員，根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行職業(yè)判斷。
而企業(yè)所得稅法對(duì)固定資產(chǎn)的計(jì)算折舊年限，也因?yàn)橥瑯拥脑颍⑽醋鞒雒鞔_的年限規(guī)定。但是國(guó)家每年財(cái)政收入的要求、通貨膨脹或者緊縮等經(jīng)濟(jì)情況的變化等多種因素的影響決定了，若不對(duì)固定資產(chǎn)的折舊年限作一個(gè)基本要求，仍然會(huì)影響到國(guó)家的稅收利益。所以，國(guó)家需要根據(jù)不同類(lèi)型的固定資產(chǎn)的共有特性，對(duì)不同類(lèi)別的固定資產(chǎn)的折舊年限作一個(gè)最基本的強(qiáng)制規(guī)定，以避免國(guó)家稅收利益受到大的沖擊。
實(shí)務(wù)中，如果會(huì)計(jì)確定的固定資產(chǎn)折舊年限，不低于企業(yè)所得稅法規(guī)定的最低折舊年限，不產(chǎn)生稅會(huì)差異。否則，會(huì)產(chǎn)生稅會(huì)差異。
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四、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊方法≡企業(yè)所得稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊方法?
政策依據(jù)：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第十七條 企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。
可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。
固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。但是，符合本準(zhǔn)則第十九條規(guī)定的除外。
第十九條 企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。
使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。
預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。
《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第三十條小企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照年限平均法(即直線法，下同)計(jì)提折舊。小企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。
固定資產(chǎn)的折舊方法、使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得隨意變更。
《企業(yè)所得稅法》第三十二條 企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十九條 固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。
第九十八條 企業(yè)所得稅法第三十二條所稱(chēng)可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括:
(一)由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn);
(二)常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。
采取縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于本條例第六十條規(guī)定折舊年限的60%;采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。
小編提示：總體上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊方法要比企業(yè)所得稅法規(guī)定的折舊方法多。企業(yè)所得稅法規(guī)定的允許加速折舊的口徑，要比會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的加速折舊適用的情形少，僅包括由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)，和常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。
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五、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的固定資產(chǎn)加速折舊方法≡企業(yè)所得稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)加速折舊方法?
小編提示：從上述政策依據(jù)中，我們不難看出，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅法規(guī)定的固定資產(chǎn)加速折舊方法是有區(qū)別的。即使企業(yè)會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理均采用同樣的雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法的加速折舊方法，也可能會(huì)因?yàn)檎叟f年限、重新評(píng)估修訂折舊的相關(guān)指標(biāo)等，產(chǎn)生稅會(huì)差異。
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六、允許一次性扣除?企業(yè)所得稅法規(guī)定的加速折舊嗎
截止2018年5月，企業(yè)所得稅允許固定資產(chǎn)(無(wú)形資產(chǎn))加速折舊(攤銷(xiāo))或一次性扣除的相關(guān)文件如下：
1.《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第三十二條;
2.《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十八條;
3.《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2012〕27號(hào));
4.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問(wèn)題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2009〕81號(hào));
5.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行軟件企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第43號(hào))。
6.《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2014〕75號(hào));
7.《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2015〕106號(hào));
8.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào));
9.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第68號(hào))。
10.《財(cái)政部稅務(wù)總局關(guān)于設(shè)備 器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2018〕54號(hào))
小編提示：其中第6-10號(hào)文件，提到了固定資產(chǎn)“一次性扣除”的稅前扣除政策。財(cái)稅〔2014〕75號(hào)文，首現(xiàn)“允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊”的正式表述。
《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2014〕75號(hào))：
一、對(duì)生物藥品制造業(yè)，專(zhuān)用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等6個(gè)行業(yè)的企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。
對(duì)上述6個(gè)行業(yè)的小型微利企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)共用的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊;單位價(jià)值超過(guò)100萬(wàn)元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。
二、對(duì)所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的專(zhuān)門(mén)用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過(guò)100萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊;單位價(jià)值超過(guò)100萬(wàn)元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。
三、對(duì)所有行業(yè)企業(yè)持有的單位價(jià)值不超過(guò)5000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊。
小編注：統(tǒng)計(jì)未包括以下特殊情形:高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)，依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》和國(guó)際準(zhǔn)則概念框架，均不具有負(fù)債性質(zhì)，應(yīng)當(dāng)列入所有者權(quán)益;同時(shí)結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，要防止成本外部化。因此，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》規(guī)定，“高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)”，形成固定資產(chǎn)的，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計(jì)提折舊。
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七、因?yàn)樨?cái)政部和稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)文，“一次性扣除”就適用會(huì)計(jì)處理嗎?
前7點(diǎn)看完，還有疑問(wèn)的話，那小編就只能再給您說(shuō)道說(shuō)道啦!
請(qǐng)注意上述財(cái)稅字號(hào)文件的表述，無(wú)一不是用的“計(jì)算折舊”，這可是純正的企業(yè)所得稅法的措辭!而會(huì)計(jì)的表述則是“計(jì)提折舊”。
如果是會(huì)計(jì)處理規(guī)則的調(diào)整，必定是財(cái)會(huì)字號(hào)的文件!如財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》的通知(財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào))、《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》(財(cái)會(huì)〔2012〕13號(hào))(已廢止)、《關(guān)于小微企業(yè)免征增值稅和營(yíng)業(yè)稅的會(huì)計(jì)處理規(guī)定》(財(cái)會(huì)〔2013〕24號(hào))(已廢止)等。
