「上海財稅局」營改增后，部分經濟行為定性上的變化及影響
2021-04-16 16:33:10
2016年5月1日，在營業稅改革的改革全面推進后，一些經濟發展行為的流轉稅增加營業稅的政策與營業稅相比有所變化。筆者試圖探討這些變化對個人財產行為稅收認定各個方面的負面影響。
根據司法部和商務部關于全面推廣
《體制改革通知》(國稅發〔2016〕36號，以下簡稱36號文件)附在《全面實施營業稅改征增值稅制度》第四十五條后，規定只由建筑物內的中小企業和提供出租公共服務的企業承擔責任。收到預付款的那一天不是房地產中小企業支付銷售房地產責任的那一天。在此之前，《營業稅組織法》規定，出售房地產收到預付款。可以看出，銷售房地產的增值稅納稅義務發生在營業稅納稅義務之后一周，政策發生了根本性的變化。
司法部和商務部之所以規定這個，是因為房地產開發的中小企業采用預購制。收到預付款時，大部分進項稅還沒有由上海市財政局征收。如果規定收到預付款時要按11%計提銷項稅額，就不會出現投入產出錯配的“錯配”問題，導致房地產開發中小企業一方面要繳納大量稅款，另一方面卻無法抵扣大量留存稅款。為了解決這個問題，《全面實施營業稅改征增值稅制度改革方案》將銷售房產的支付責任從一周轉移到一周，收到預付款的當天仍然是銷售房產的支付責任。同時，為確保稅收平衡，規定了預收3%的稅收優惠政策。
對于農地增值稅來說，這就帶來了一些困難。首先，增稅收入和增值稅收入的有效范圍是否必須完全一致是一個難題。土地增值稅法律法規第16條規定，上海市財政局在項目竣工結算前轉讓房地產取得的收入(預付款)，可以預征收土地增值稅。此條仍僅有效，即使增值稅不確認預收款收入，也不會對確認為土地稅增加的收入產生負面影響，也不會對土地稅增加產生負面影響，但需要考慮的是預收款時農用地增值稅的計稅依據。
根據《關于營業稅改征后耕地增值稅計稅依據存在困難的通知》(國稅發〔2016〕43號，以下簡稱43號文件)第三條規定，耕地增值稅向房地產轉讓所得為不含增值稅的所得。但預購沒有增值稅繳納責任，也沒有增值稅銷項稅(提前收到房款時，當地定額一般不要求開票，或者只要求零稅的普通票)，只需要預繳增值稅。土地稅增加預征時，計稅依據是剔除預繳增值稅后的收入，剔除一般或簡單計稅計算的擬增值稅銷項凈利潤的收入，還是不勾選任何內容？
局方43號文沒有具體說明問題。《廣東省地方稅務局2016年發布
《關于管理工作難點處理指引的通知》(穗函〔2016〕188號，以下簡稱188號文件)采用了第二種方法，但上海市財政局近日發布的《商務部關于營改增后耕地增值稅征收管理若干規定的新聞公報》(財稅〔2016〕70號，以下簡稱70號文件)明確了土地增稅預征稅依據，采用了第一種方法。就清算而言，土地增稅應納稅所得額不含增值稅銷項稅額，與我局188號文、70號文完全一致。
另一個困難的問題是，85%的可變現樓宇是否需要總的業權轉讓面積來計算總的實用面積。筆者認為，根據70號新聞稿中關于宗廟增稅營改應納稅所得額確認的規定，是指房地產已經轉讓并取得收入，因此清算前提下的85%比例可以不參照所有權轉讓總面積占總可售面積計算。否則清算時間會滯后，容易被人為因素控制。并且到目前為止，對于這個問題的下級沒有規定確認產權變動時的出售比例，應該維持目前的做法。
第三個問題是清算中預繳增值稅抵扣范圍內的問題。由于公司在項目現場預繳增值稅后繳納增值稅，必須扣除進項稅，如果項目較多，可能存在城建稅差異，很難區分在政府機構現場繳納的稅款。所以70號新聞稿規定，如果不能按照清算項目準確計算，則按照清算項目預繳增值稅時繳納的城建稅、教育費扣除。
商務部《關于農用地轉用或出售房地產涉稅難點及全額出售農用地或房地產附帶人民幣問題的新聞稿》(商務部2011年第47號新聞稿)規定，所有在農用地轉用或出售房地產過程中全額出售的農用地或房地產附帶人民幣均為增值稅應稅運費。增值稅按照《司法部、商務部關于部分貨物運輸適用增值稅的通知》第二條和《上海市財政局征收增值稅的政策》(財稅〔2009〕9號)的有關規定計算繳納；屬于房地產的，上海市財政局繳納的營業稅按照《中華人民共和國營業稅組織法》中“房地產買賣”稅目計算。
營改增后，上海市財稅局雖然機構層面沒有專門針對發表文章的這一問題，但周邊地區的一些配額機構已經采用了上海市財稅局發表文章的方式，專門按照房地產的銷售額征收增值稅。比如邢臺稅務曾在《全面推進營改增難點解答(二)——河北省》中明確規定:房地產開發中小企業出售精裝修房屋，裝修費用(包括裝修和電子設備等費用。)已經在《住宅買賣合同》中注明的，已經包含在物業價格中，因此不屬于法律上所說的免費贈送，不需要等同于銷售。中小房地產企業“出租房屋、贈送電器”等營銷方式的支付按照本標準辦理。廣州稅規定，中小房地產企業銷售精裝修房，按房地產銷售額征收增值稅。
涉及到用房地產轉賣的置物架餐具、電器的農用土地增值稅抵扣問題，營改增前后應該是不一樣的。根據營改前商務部2011年第47號新聞稿，這部分貨運銷售收入不屬于房地產銷售收入，不應納入上海市財政稅務局農用地增值稅收入，不允許扣除相同的生產成本(但具體征收管理中往往考慮征收管理的便利性，營業稅按房地產銷售計征)。根據《商務部關于清理耕地增值稅難點的通知》(國稅函〔2010〕220號)規定，“已出具銷售憑證的，按照憑證所含金額確認收入”。營改增后，數額將計入土地稅增加收入。根據“收入應與相關生產成本和費用相匹配”的標準，這部分生產成本應計入耕地生產增值稅。
例外的是，對于建筑公司同時為建筑物提供公共服務和銷售美國進口運費，36號文件改變了上海市財稅局法律法規對建筑物和銷售運費分別征稅的規定，統一了混合銷售的處理方式。理論上，美國進口或非美國進口貨運的銷售，而建筑公司為建筑物提供公共服務的銷售，現在都是按照曹偉的勞動來統一、統一的。
。注意篩選出安裝后不屬于房產的部分(如置物架餐具、電器)的生產成本，可以據實扣除，但不允許額外扣除。
在營業稅法規修訂中，刪除了“轉讓建筑物有限所有權或者臨時所有權相當于出售房地產”的規定。在處理轉讓建筑物有限所有權或臨時所有權所涉及的營業稅時，很多周邊地區以前的有效范圍一般作為租賃處理，在營業稅和耕地增值稅中不確認為出售房地產的收入，需要同時征收房產稅。營改增后，按照36號通知附件五《關于出售公共服務、資產和房地產的說明》的規定，轉讓建筑物限制所有權或臨時所有權的，按出售房地產繳納增值稅。
筆者認為，營改增后，農地增值稅應區別對待這部分收入的生產成本。以公司賣的車位為例。如果車位是所有開發商專門擁有的(如住宅小區綠地內預留的車位)，公司因管理方便而違規銷售，則不應計入銷售金額，但可扣除相同車位的公共設施支出；如果這部分車位屬于公司融資，但按照合同法等相關法律法規的規定，只能是不可能同時持有權屬證書(非違法建設)，則應指公共設施和公共設施的有償轉讓；如果車位本身可以取得權屬證明，但公司采取出售有限所有權或臨時所有權的方式，則這部分占用面積應屬于總可售面積。
房產稅要考慮如何認定被轉讓房屋的有限所有權或臨時所有權合同。如果是租賃就要征收房產稅，如果是出售房產的合同就不要征收。根據《合同法》第十五條的規定，“原告與原告之間關于設立、變更、轉移、消滅不動產債權的合同，應當在合同成立時予以公布，但法律另有規定或者合同另有約定的除外；請求權不登記，不會對合同部造成負面影響。”只要涉及建筑物有限所有權轉讓或臨時所有權合同的建筑物不是違法建筑物，就應認定為房地產買賣合同，不涉及租賃方案的房產稅問題。但是，違法建筑物買賣合同違反了國家的強制性規定，是違憲的，不能系統地轉化為租賃合同。此外，根據《中華人民共和國最高人民法院關于城市房屋租賃合同糾紛案件明確適用立法若干難點的解釋》(法釋[2009]11號)第二條規定，“出租人以租賃方式訂立的租賃合同，對于未取得建設工程規劃許可證或者未按照建設工程規劃許可證進行建設的私有房屋，是違憲的”， 非法部分的銷售不能按租賃合同辦理，地租代理機構也不應按租賃合同征收房產稅。
根據《合同法》第30條規定，“因私人房屋的建造權、拆除權等特定行為導致請求權成立或消滅的，開發項目完成后，公司將有權從性質上主張。后來，它會給一些開發商對自己個人財產的小權利，而同一房地產的產權沒有改變。所以，在營改增之前，地租中介會根據一手房來處理這部分開發商的營業稅，根據庵野秀明來增稅。但局改營的視頻培訓會專門把這部分稱為地租征收范圍內，公司轉讓時需要提前核對地租和繳納增值稅。這就帶來了一個難題，即公司向地租機構預繳增值稅時，如何繳納農用地增值稅。如果沒有二手房轉讓的文件，需要出具風險評估調查報告，這部分需要在項目清算時從總可售面積中剔除，增加了很多不便。筆者建議，從小額確權到公司個人財產再轉讓的土地稅增加，可由公司根據庵野秀明預征收，待項目達到清算前提時一并清算。
房地產廣告位租賃營的增加現在是按照時尚行業征收營業稅，而貨車停車按照其他零售行業征收營業稅。但根據附件5《關于出售公共服務、資產和房地產的說明》的規定，根據房地產管理租賃，均須繳納增值稅。
因此，營改增后，有必要考慮房產稅是否遵循房地產廣告位租賃和貨車停車的增值稅認定。《房產稅組織法》規定，房地產出租的，房地產出租所得為房產稅應納稅所得額。就房地產廣告位而言，屬于原房地產，其租金收入不應作為房產稅中的房地產溢價收入。廣告位與房產一并出租，其租金收入應并入房產溢價收入繳納房產稅。由于與地下倉庫相關的保管費收入具有私房原有的基本功能，因此需要在房產稅中考慮保管費收入是否屬于房地產地價收入。至于房產稅，如果遵循增值稅的認定，則按照地價收入征收。筆者認為，貨車停車的公共服務只是保管合同，增值稅認定的變化并不一定對房產稅各方面的認定產生負面影響，房產稅不應該從租金中征收。
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